IRES premiale: finalmente operativa

Dopo 8 mesi dalla sua previsione diventa finalmente operativa la c.d. IRES premiale introdotta dalla legge di bilancio 2025 (art. 1, co. 436 – 444 della legge n. 207/2024), che si concretizza in una riduzione dell’aliquota IRES di 4 punti percentuali, spettante al ricorrere di determinate condizioni riguardanti la patrimonializzazione delle società, il realizzo di investimenti “rilevanti”, la presenza di un incremento occupazionale, nonché la mancata fruizione di alcuni ammortizzatori sociali.

La misura, come noto, ha carattere temporaneo, essendo stata prevista solo per il 2025, sebbene sia stia pensando di attribuire alla medesima natura strutturale (sperando di reperire le risorse finanziarie a tal fine).

Con la pubblicazione nella Gazzetta Ufficiale del 18 agosto 2025, n. 190 del DM 8 agosto 2025, pubblicato nella GU 18 agosto 2025 n. 190, sono state introdotte le disposizioni attuative della disciplina anche al fine di prevedere le disposizioni di coordinamento con altre norme dell’ordinamento tributario nonché al fine di disciplinare le modalità di riversamento dell’agevolazione nelle ipotesi di decadenza dal beneficio.

Ma andiamo con ordine.

Ambito soggettivo

L’articolo 3 del DM 8 agosto 2025 prevede che possono accedere all’IRES premiale:

1. le società di capitali e gli enti commerciali residenti nel territorio dello Stato;
2. le stabili organizzazioni situate nel territorio dello Stato di soggetti non residenti;
3. gli enti non commerciali, ai quali il beneficio fiscale in parola, spetta in relazione al reddito derivante dall’eventuale attività commerciale svolta.

Di contro, sono esclusi dall’agevolazione:

1. le società e gli enti che, nel periodo d’imposta successivo al 31 dicembre 2024, si trovano in liquidazione ordinaria o sono sottoposti a procedure concorsuali di natura liquidatoria;
2. i soggetti che determinano il proprio reddito, in tutto o in parte, secondo regimi forfetari, che non consentono una valutazione puntuale degli investimenti o degli utili accantonati;
3. le società e gli enti che, nel periodo d’imposta in corso al 31 dicembre 2024, adottano il regime di contabilità semplificata.

Condizioni per accedere all’agevolazione

Gli articoli 4, 5 e 6 del DM in parola disciplinano le condizioni per accedere all’IRES premiale.

Accantonamento dell’utile

Per poter assoggettare ad aliquota ridotta del 20% il reddito dichiarato nel 2025 è necessario che i suddetti soggetti:

• accantonino una quota almeno pari all’80% degli utili dell’esercizio chiuso al 31 dicembre 2024 in un’apposita riserva;
• almeno il 30% di tale utile accantonato (comunque non meno del 24% dell’utile 2023) deve essere destinato a investimenti qualificati. Si considera accantonato tutto l’utile non distribuito ai soci, anche se usato per coprire perdite. Gli acconti sui dividendi sono considerati distribuzioni. Per gli enti non commerciali, il riferimento è all’utile accantonato derivante dall’attività commerciale.
• Investimenti rilevanti

Ai fini dell’agevolazione, gli investimenti rilevanti riguardano beni strumentali inclusi negli allegati A e B della legge n. 232/2016 (Industria 4.0), oppure beni previsti dall’articolo 38 del DL n. 19/2024 (Transizione 5.0) purché acquisiti nell’ambito di progetti di innovazione finalizzati alla riduzione dei consumi energetici.

I beni devono essere interconnessi ai sistemi aziendali di gestione della produzione o alla rete di fornitura, e tale interconnessione deve durare per almeno metà del periodo di sorveglianza previsto. Per i beni innovativi, oltre all’interconnessione, è necessario che il progetto consenta una riduzione dei consumi energetici:

• almeno del 3% per la struttura produttiva nazionale coinvolta, oppure
• almeno del 5% per i processi interessati, nel periodo d’imposta successivo all’entrata in funzione del bene rispetto al periodo d’imposta in corso al 31 dicembre 2024.

Gli investimenti devono essere effettuati a partire dal 1° gennaio 2025 e conclusi entro il termine di presentazione della dichiarazione dei redditi relativa al periodo d’imposta successivo al 2024 (31 ottobre 2026).

Ai fini fiscali, si considerano realizzati secondo le regole dell’articolo 109 del TUIR, indipendentemente dai principi contabili adottati. Se l’esercizio ha durata superiore ai 12 mesi, il termine per la realizzazione degli investimenti si adatta di conseguenza.

L’ammontare minimo degli investimenti agevolabili è determinato in misura pari al maggiore fra i seguenti elementi:

• 30% della quota di utile “accantonato a riserva”;
• 24% dell’utile dell’esercizio in corso al 31 dicembre 2023;
• 20.000 euro.

La Relazione illustrativa al DM precisa che non è necessario che nell’esercizio in corso al 31 dicembre 2023 sia realizzato un utile. Il beneficio, quindi, potrà essere fruito da soggetti in perdita nel 2023, se rispettano le altre condizioni e destinano all’acquisizione di investimenti rilevanti il 30% dell’utile accantonato nell’esercizio successivo (che deve a sua volta essere pari ad almeno l’80% di quello realizzato in tale esercizio).

Il decreto prevede con riferimento agli enti non commerciali che l’importo degli investimenti rilevanti, qualora si tratti di beni utilizzati anche per l’attività istituzionale, si determina in proporzione al rapporto tra l’ammontare di ricavi e altri proventi derivanti dall’attività commerciale e l’ammontare complessivo di tutti i ricavi e proventi.

Nel caso in cui, durante il periodo previsto, sia necessaria la sostituzione di uno o più beni oggetto degli investimenti, il costo del nuovo bene è considerato valido ai fini del calcolo, purché siano rispettate le condizioni previste dalla legge n. 205/2017.

• Incremento occupazionale

La riduzione dell’aliquota IRES spetta a condizione che:

1. nel periodo d’imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2024:
2. il numero di unità lavorative per anno non sia diminuito rispetto alla media del triennio precedente;
3. siano effettuate nuove assunzioni di lavoratori dipendenti con contratto di lavoro a tempo indeterminato che costituiscano incremento occupazionale, in misura pari ad almeno l’1% del numero dei lavoratori dipendenti a tempo indeterminato mediamente occupati nel periodo d’imposta in corso al 31 dicembre 2024 e, comunque, in misura non inferiore a un lavoratore dipendente con contratto di lavoro a tempo indeterminato;

b)  l’impresa non abbia fatto ricorso all’istituto della cassa integrazione guadagni nel periodo d’imposta in corso al 31 dicembre 2024 o in quello successivo, ad eccezione dell’integrazione salariale ordinaria corrisposta nei particolari casi previsti dalla legge.

Quanto alla verifica delle suddette condizioni valgono le regole:

• condizione di cui al punto a) n. 1): si confronta il numero di lavoratori dipendenti equivalente a tempo pieno dell’ultimo mese del periodo d’imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2024 con quello medio dei trentasei mesi precedenti, escludendo dal computo della base occupazionale media i lavoratori che nel periodo di riferimento abbiano abbandonato il posto di lavoro a causa di dimissioni volontarie, invalidità, pensionamento per raggiunti limiti di età;
• condizione di cui al punto a) n. 2): si applicano le stesse regole già previste per la riduzione del costo del personale di cui al DM 25 giugno 2024.

Cause di decadenza

L’articolo 7 del decreto dispone che i soggetti beneficiari decadono dall’agevolazione, con conseguente recupero della stessa se:

• la quota di utile accantonata, al netto di quella eventualmente utilizzata per coprire perdite, viene distribuita entro il secondo esercizio successivo a quello in corso al 31 dicembre 2024;
• i beni strumentali oggetto dell’investimento vengano dismessi, ceduti a terzi, destinati a finalità estranee all’attività d’impresa oppure trasferiti stabilmente a strutture produttive situate all’estero, anche se appartenenti allo stesso soggetto, entro il quinto periodo d’imposta successivo a quello in cui è stato effettuato l’investimento.

Per quanto riguarda la distribuzione degli utili, l’impresa deve indicare in un apposito prospetto della dichiarazione dei redditi l’ammontare complessivo delle riserve costituite o incrementate con l’utile accantonato, l’eventuale quota utilizzata per coprire perdite e le variazioni intervenute. In caso di perdite, si considerano prioritariamente utilizzate le riserve diverse da quelle costituite con l’utile accantonato secondo quanto previsto dall’articolo 4 (comma 2).

Nel caso di stabili organizzazioni di soggetti non residenti operanti in Italia, la riduzione del fondo di dotazione è assimilata alla distribuzione di utili se deriva dall’attribuzione di somme alla casa madre oppure dalla rideterminazione del fondo stesso, tenendo conto del grado di capitalizzazione della società nel suo complesso, delle attività esercitate, degli asset materiali e immateriali disponibili e dei rischi assunti.

Per quanto riguarda la dismissione o la destinazione estera dei beni, si applicano le regole previste dalla legge n. 205/2017, in materia di investimenti sostitutivi.

Inoltre, i beni localizzati prevalentemente fuori dal territorio nazionale per ciascun periodo d’imposta, a partire da quello di acquisizione, si considerano stabilmente destinati a strutture produttive estere. Nei casi in cui l’acquisizione o l’estromissione del bene avvenga in corso d’anno, il periodo va proporzionato.

Infine, qualora si verifichi una causa di decadenza, il soggetto beneficiario è tenuto a versare la differenza d’imposta risultante dalla rideterminazione dell’aliquota, applicando quella ordinaria. Il versamento deve essere effettuato entro il termine previsto per il saldo dell’imposta sui redditi relativa al periodo d’imposta in cui si è verificata la causa di decadenza.

Consolidato e trasparenza fiscale

Gli articoli 8 e 9 del DM dispongono che per le società e gli enti che partecipano al consolidato fiscale nazionale o mondiale, l’importo su cui spetta la riduzione viene determinato da ciascun soggetto e utilizzato dalla società controllante per calcolare l’imposta dovuta, tenendo conto delle perdite fiscali pregresse. Il reddito complessivo del gruppo si calcola sottraendo prioritariamente le perdite dai redditi per cui non spetta la riduzione. Se parte del reddito è soggetto all’aliquota ridotta, la controllante può compensarlo con perdite fiscali precedenti, nei limiti previsti dalla normativa. Eventuali somme versate o ricevute in relazione al beneficio seguono le regole dell’articolo 118 del Tuir. Se una società del gruppo perde il diritto all’agevolazione, la controllante deve versare la differenza d’imposta entro i termini previsti. Queste regole valgono anche per chi ha optato per il consolidato mondiale.

In caso di opzione per la trasparenza fiscale, l’articolo 9 dispone, tra l’altro, che l’importo su cui spetta l’aliquota Ires ridotta, determinato dalla società partecipata, “è attribuito a ciascun socio in misura proporzionale alla sua quota di partecipazione agli utili”.

Cumulo con altre agevolazioni

L’articolo 12 disciplina gli effetti del cumulo tra la riduzione dell’aliquota IRES e altre agevolazioni che abbiano ad oggetto i medesimi costi, quali, ad esempio, i crediti d’imposta collegati ai piani cc.dd. di “Transizione 4.0 e 5.0”.

Si stabilisce che il beneficio della riduzione dell’aliquota IRES – identificabile con il valore che assume il decremento del “teorico” debito tributario IRES, in considerazione della riduzione di quattro punti percentuali dell’aliquota di cui all’articolo 77 del TUIR – spetta nei limiti del costo sostenuto rimasto a carico dell’impresa per gli investimenti rilevanti ai sensi dell’articolo 5 del decreto. 

Per quanto concerne i suddetti crediti d’imposta, giova, inoltre, ricordare che restano ferme le regole di “cumulo” definite dalle singole discipline agevolative, indicate sia nell’articolo 1, comma 1059, della legge n. 178/2020 sia all’articolo 38, comma 18, del DL n. 19/2024, le quali richiedono di tener conto anche della “non concorrenza alla formazione del reddito e della base imponibile dell’imposta regionale sulle attività produttive” delle misure in esame.

Si stabilisce infine, che ai fini del monitoraggio di cui all’articolo 17, comma 12 della Legge del  30 dicembre 2009 n. 196, l’Agenzia delle Entrate istituirà appositi codici tributo per i versamenti dell’IRES ridotta.

RDP