Il 30 aprile 2026 scade il termine ultimo per l’invio della dichiarazione annuale IVA relativa al periodo d’imposta 2025. Tale termine rappresenta una data “importante” in quanto non solo entro la stessa può essere esercitato il diritto alla detrazione dell’IVA relativa agli acquisti e alle importazioni effettuati nel periodo 2025 con ricezione entro il 31 dicembre 2025 della relativa fattura (bolla doganale), ma anche per l’emissione delle note di variazione in diminuzione (note di credito) relativamente ad eventi verificatisi nel 2025. Eppure, quanto detto, si “scontra” ad oggi con quanto di recente statuito dal Tribunale UE con la sentenza dell’11 febbraio 2026 in ordine alla tempistica di ricezione della fattura per l’esercizio del diritto alla detrazione e le conclusioni alle quali è addivenuta l’Associazione Italiana del Dottori Commercialisti, nella Norma di comportamento n. 231/2025 in ordine al termine ultimo per l’amissione delle note di credito. Ma andiamo con ordine e partiamo dal diritto alla detrazione IVA. Come noto, in virtù del combinato disposto degli articoli 19 e 25 del DPR n. 633/1972 – nonché dei chiarimenti resi dall’Agenzia delle Entrate, con la Circolare n. 1/E/2018, il diritto alla detrazione può essere esercitato al verificarsi della duplice condizione: (i) sostanziale: esigibilità dell’imposta; (ii) formale: possesso di una valida fattura Il che in termini operativi vuol dire che nel caso di cessione di beni mobili, verificata l’effettuazione dell’operazione, ossia che i beni siano stati spediti o consegnati al cliente, per poter detrarre è necessario che il soggetto riceva la relativa fattura e la registri entro il giorno 15 del mese successivo per far partecipare l’IVA alla liquidazione del periodo relativa al mese di effettuazione dell’operazione. Tanto detto, uno dei dubbi che sono stati palesati dagli operatori del settore era se le suddette condizioni (sostanziale e formale) debbano necessariamente verificarsi nello stesso mese affinché l’IVA potesse concorrere nella liquidazione relativa al mese stesso. Intervenendo sulla formulazione dell’art. 1, comma 1, D.P.R. n. 100/1998, l’art. 14 del D.L. n. 119/2018 ha risolto il dilemma, riconoscendo la possibilità di esercitare il diritto alla detrazione dell’IVA relativa ai documenti di acquisto ricevuti e annotati entro il 15 del mese successivo a quello di effettuazione dell’operazione, fatta eccezione per i documenti di acquisto relativi ad operazioni effettuate nell’anno precedente. Il che concretamente, si traduce nel differimento di più di un anno del diritto alla detrazione dell’IVA: basti pensare al caso di una consegna di beni in data 28 dicembre dell’anno X, con emissione e ricezione della fattura (e conseguente registrazione del registro IVA acquisti) il 5 gennaio dell’anno X + 1, con conseguente slittamento del diritto alla detrazione della relativa IVA nell’anno X+1 (ossia entro il termine di presentazione della relativa dichiarazione annuale IVA – 30 aprile dell’anno X + 2). Appare evidente che tale previsione legislativa – che già la legge delega per la riforma fiscale ha previsto di modificare ammettendo anche per le fatture a cavallo d’anno l’esercizio del diritto alla detrazione al più tardi con la dichiarazione relativa all’anno in cui la fattura è stata ricevuta – risulta particolarmente penalizzate per gli operatori del settore che si trovano a dover gestire sul finire dell’anno solare significative posizioni creditorie IVA. In tale contesto si inseriscono “provvidenzialmente” le conclusioni del Tribunale UE, che nella sentenza 11 febbraio 2026, causa T-689/24, ha evidenziato come in base all’articolo 167 della Direttiva n. 2006/112/CE, il diritto di detrazione sorge quando l’imposta diventa esigibile, ossia nel momento in cui l’operazione si considera effettuata. Quindi, sebbene l’esercizio della detrazione resti subordinato al rispetto di condizioni sostanziali e formali, non può tacersi come solo le prime costituiscono il fondamento dello stesso, restando le seconde finalizzate a disciplinano le modalità e il controllo dell’esercizio della detrazione stessa. I princìpi di neutralità e di proporzionalità intrinseci nel funzionamento dell’imposta esigono che la detrazione sia ammessa se sono soddisfatte le condizioni sostanziali, anche se le condizioni formali non risultano rispettate. La condivisione di tali conclusioni da parte del legislatore nazionale permetterebbe di ovviare alla rigidità dell’attuale disposto normativo domestico e di permettere l’esercizio del diritto alla detrazione entro il termine di presentazione della dichiarazione annuale IVA relativa al periodo in cui l’operazione cui l’imposta si riferisce è stata effettuata anche nel caso di fatture ricevute dopo il 31 dicembre dell’anno X, ma entro il 30 aprile dell’anno X + 1. Venendo, poi, alla questione relativa alla tempistica per l’emissione delle note di credito, l’articolo 26, commi 2 e 3-bis, del DPR n. 633/1972 riconosce al contribuente la possibilità di effettuare una variazione in diminuzione dell’importo fatturato quando un’operazione per la quale è stata emessa fattura viene meno, anche solo parzialmente. Tale diritto sussiste anche qualora l’imponibile venga a ridursi a seguito di dichiarazioni di nullità, annullamento, revoca, risoluzione, rescissione o situazioni analoghe, così come in presenza di abbuoni o sconti contrattuali. La variazione è, inoltre, ammessa nel caso in cui il mancato pagamento sia la conseguenza dell’esito negativo di procedure esecutive o, più in generale, dell’avvio di procedure concorsuali che coinvolgono il debitore. Ai sensi del successivo comma 8 dell’articolo 26, la riduzione dell’IVA a debito può essere effettuata mediante annotazione sul registro delle fatture emesse o su quello dei corrispettivi. La descritta variazione in diminuzione dell’IVA a debito rappresenta un’alternativa rispetto alla procedura prevista dal comma 2 dell’articolo 26, che consente al fornitore o al prestatore di recuperare l’imposta non più dovuta registrando la nota di variazione nel registro degli acquisti. In tal modo, anziché ridurre l’IVA a debito, viene a incrementarsi l’IVA a credito. L’attuale impianto legislativo prevede che “il cedente del bene o prestatore del servizio ha diritto a portare in detrazione ai sensi dell’articolo 19 l’imposta corrispondente alla variazione, registrandola a norma dell’art. 25”. Da qui la conclusione secondo la quale – al verificarsi di uno degli eventi tassativamente previsti dall’articolo 26 – per poter portare in detrazione l’IVA la nota di credito deve essere emessa obbligatoriamente entro il termine ultimo previsto per presentare la dichiarazione annuale IVA relativa al periodo d’imposta in cui uno di questi eventi si è verificato. Ed è proprio sulla tempistica di emissione delle note di credito che l’AIDC – con la Norma di comportamento n. 231/2025 – ha escluso che il termine ultimo entro il quale possa essere emessa la nota di credito sia da identificarsi con il termine per la presentazione della dichiarazione IVA relativa all’anno in cui si è verificato il presupposto per operare la variazione in diminuzione (così come previsto dall’articolo 19 del DPR n. 633/1972 per la detrazione dell’IVA addebitata dal fornitore o dal prestatore). Tale assunto trova fondamento non solo nel fatto l’articolo 19, non viene richiamato nel suddetto comma 8, a differenza di quanto previsto nel comma 2 dell’articolo 26 del DPR n. 633/1972, ma anche nella convinzione che “Nell’individuare il dies ad quem, non è utile l’inciso contenuto nel secondo comma dell’articolo 26, D.P.R. 633/1972 secondo il quale il fornitore “ha diritto di portare in detrazione l’IVA ai sensi dell’articolo 19, D.P.R. n. 633/1972. Si tratta, infatti, di un richiamo da intendersi in senso tecnico-algebrico, in quanto la variazione in diminuzione dell’imposta non è del tutto assimilabile all’IVA detraibile assolta sugli acquisti e sulle importazioni. L’imposta indicata nelle note di variazione, infatti, non nasce con l’effettuazione di un’operazione imponibile, bensì con il sopravvenuto verificarsi delle situazioni predeterminate normativamente”. Da ciò si intuisce che i due diritti, alla variazione in diminuzione dell’IVA applicata sulle fatture emesse e alla detrazione dell’IVA applicata sulle fatture ricevute, non sono assimilabili tenuto conto che in un caso (variazione) si tratta di un’IVA non più dovuta, nell’altro (detrazione) di un’IVA dovuta. Esclusa l’applicabilità del termine ordinario previsto per la detrazione dell’IVA addebitata con fattura e preso atto dell’assenza di un riferimento normativo espresso nella norma, l’AIDC ha concluso che si debba, in ogni caso, tenere conto dell’esigenza di garantire la certezza e la stabilità nei rapporti giuridici tra contribuenti e amministrazione finanziaria e, pertanto, che la facoltà dell’emissione della nota di variazione non possa, comunque, essere esercitata oltre il termine per l’accertamento, eventualmente prorogato in caso di dichiarazione integrativa. Ed ecco che la condivisione anche di tali considerazioni da parte del legislatore nazionale permetterebbe di garantire una parità di trattamento al contribuente, parità che sarebbe individuata nel riconoscimento della medesima tempistica sia per l’esercizio dell’“obbligo” di emissione delle note di debito che della facoltà di emettere le note di credito. RDP
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