Dilazione dei termini ultimi per il pagamento e esclusione della rilevanza penale in caso di adesione a piani di estinzione del debito mediante rateizzazione. Sono queste alcune delle modifiche apportate al dettato dell’art. 10-ter “Omesso versamento IVA” del DLgs n. 74/2000, dallo schema di DLgs in tema di riforma delle sanzioni approvato in via preliminare dal Consiglio dei ministri il 21 febbraio 2024, e ad oggi sottoposto all’esame parlamentare. L’attuale versione dell’art. 10-ter del DLgs n. 74/2000 prevede la reclusione da sei mesi a due anni per chiunque non versi, entro il termine per il versamento dell'acconto relativo al periodo d'imposta successivo, l'IVA dovuta in base alla dichiarazione annuale, purché tale somma sia superiore a 250.000 euro. Il legislatore delegato – secondo quanto si legge nella relazione illustrativa al decreto in questione - è intervenuto in materia di “reati riscossivi”, ovvero l’omesso versamento di ritenute e l’omesso versamento di IVA, attraverso un coordinamento della punibilità con i piani di estinzione dei debiti tributari. Detto intervento attua il principio contenuto nell’art. 20, comma 1, lett. a), n.3), della legge delega per la riforma fiscale (Legge n. 111/2023) teso a «rivedere i rapporti tra il processo penale e il processo tributario (…) adeguando i profili processuali e sostanziali connessi alle ipotesi di non punibilità e di applicazione di circostanze attenuanti all’effettiva durata dei piani di estinzione dei debiti tributari, anche nella fase antecedente all’esercizio dell’azione penale». Secondo la nuova formulazione dell’art. 10-ter in commento, si configurerà reato solo in caso di omesso versamento IVA oltre il 31 dicembre dell’anno successivo a quello di presentazione della dichiarazione annuale,sempre che il debito tributario: Da quanto detto, quindi, emerge l’introduzione di una condizione di obiettiva punibilità, rappresentata dalla manifestazione inequivoca della volontà del contribuente di sottrarsi, sin da principio, al pagamento dell’obbligazione tributaria, da ritenersi integrata allorquando, all’atto della consumazione del reato: In altri termini, pertanto, il reato di omesso versamento IVA non sarà penalmente rilevante fino a che sia in corso un piano di rateizzazione ovvero non si incorra nella decadenza dalla stessa e il debito residuo sia di ammontare superiore a 75.000 euro. Tanto detto, andiamo nel dettaglio delle novità introdotte dal legislatore delegato al dettato dell’art. 10-ter del DLgs n. 74/2000. Nuovo limite temporale per evitare la configurazione del reato Per quanto riguarda il nuovo limite temporale, bisogna ricordare che l’attuale formulazione della norma lo identifica con il “termine per il versamento dell'acconto relativo al periodo d'imposta successivo”. Pertanto, con riferimento all’anno 2023, il reato di omesso versamento IVA di ammontare superiore a 250.000 euro non si perfeziona se il contribuente provvede a pagare quanto dovuto entro il 27 dicembre 2024. Ora, il legislatore delegato riformula l’art. 10-ter e dispone che il reato di omesso versamento IVA di ammontare superiore a 250.000 euro non si perfeziona se il contribuente provvede a pagare quanto dovuto entro il 31 dicembre dell’anno successivo a quello di presentazione della dichiarazione annuale. In termini operativi, con riferimento all’anno 2023, il reato di omesso versamento IVA di ammontare superiore a 250.000 euro non si perfeziona se il contribuente provvede a pagare quanto dovuto entro il 31 dicembre 2025. Così disponendo, viene data concretezza al principio contenuto nell’art. 20, comma 1, lett. a), n.3), della legge delega per la riforma fiscale, permettendo al contribuente di accedere alla rateizzazione del debito relativo all’imposta evasa, e di conseguenza differendo la data entro la quale non si consuma di fatto il reato. Nuove cause di non punibilità Come detto, sono state, inoltre, introdotte due cause di non punibilità, in presenza delle quali non si configura reato di omesso versamento IVA. Si tratta dell’ipotesi in cui il debito tributario sia in corso di estinzione mediante pagamenti rateali ai sensi dell’art. 3-bis del DLgs n. 462/1997 (rateizzazione concessa a seguito del ricevimento di avvisi bonari) o del caso in cui il contribuente, pur decaduto dal beneficio della rateazione ai sensi dell’art. 15-ter del DPR 602/73, abbia un debito residuo inferiore ai 75.000 euro. Con riferimento a tale seconda ipotesi di non punibilità viene introdotta una sottosoglia (quasi “una soglia nella soglia”) rispetto a quella di 250.000 euro, cosicché nelle ipotesi di decadenza dalla rateazione si configurerà reato solo ove il mancato versamento originario sia superiore a 250.000 euro e il debito residuo sia a tale data ancora superiore a 75.000 euro. Volendo esemplificare: omesso versamento IVA relativo all’anno 2023 pari a euro 250.001; piano di rateizzazione in essere, dal quale si è decaduti, con debito ancora residuo pari a € 75.001: in tal caso si configura il reato di omesso versamento con conseguente insorgenza solo a quella data dell’obbligo di denuncia, da parte dell’Agenzia delle entrate, o di informativa, da parte della Guardia di finanza, all’autorità giudiziaria. Per completezza di esposizione, si richiama anche il nuovo co. 3-bis dell’art. 13 del DLgs n. 74/2000 che introduce un’ulteriore causa di non punibilità, disponendo che il reato di omesso versamento IVA non è punibile se il fatto dipende da cause non imputabili all’autore, sopravvenute all’incasso dell’IVA. Il giudice tiene conto della crisi non transitoria di liquidità dell’autore dovuta alla inesigibilità dei crediti per accertata insolvenza o sovraindebitamento di terzi o al mancato pagamento di crediti certi ed esigibili da parte di Amministrazioni pubbliche e della non esperibilità di azioni idonee al superamento della crisi. Non può che accogliersi con favore tale modifica normativa che circoscrive ancora di più la rilevanza penale dell’omesso versamento IVA, premiando coloro che abbiano optato per un regime di rateizzazione del debito tributario. Inoltre, la dilazione di circa due anni del termine a partire dal quale l’omissione del contribuente diviene penalmente rilevante permette di correggere la propria condotta prima che il reato sia consumato. CV e RDP
Decadenza dalla rateizzazione ex art. 3-bis del DLgs n. 462/1997
L’art. 15-ter del DPR 602/73 configura l’ipotesi di decadenza dalla rateazione nel caso di mancato pagamento della prima rata entro il termine di 30 giorni dal ricevimento della comunicazione, ovvero di una delle rate diverse dalla prima entro il termine di pagamento della rata successiva.
