Trust e altri vincoli di destinazione rilevanti ai fini dell’applicazione dell’imposta sulle successioni e donazioni al momento in cui avviene il trasferimento dei beni e diritti a favore dei beneficiari. Il disponente, o il trustee in caso di trust testamentari, potrà anche optare per una “tassazione anticipata”, ossia per la corresponsione dell’imposta in occasione di ciascun conferimento ovvero dell’apertura della successione. È quanto previsto dalle modifiche apportate DLgs n. 346/1990 (TUS) dalla bozza di decreto legislativo recante disposizioni finalizzate a razionalizzare e semplificare l’imposta sulle successioni e donazioni, approvata in via preliminare dal Consiglio dei Ministri il 9 aprile 2024. Il legislatore delegato, infatti, non solo ha ricompreso nel perimetro applicativo dell’imposta sulle successioni e donazioni i trasferimenti derivanti da trust e altri vincoli di destinazione, ma ha anche dato al contribuente la possibilità di scegliere quando autoliquidare l’imposta. La modifica normativa in questione prende le mosse dall’orientamento ormai consolidato della giurisprudenza di legittimità (cfr. ex multis, Ordinanze 24 febbraio 2015, nn. 3735 e 3737 e 25 febbraio 2015, n. 3886) secondo il quale “La costituzione di un vincolo di destinazione su beni (nel caso di specie attraverso l’istituzione di un trust), costituisce - di per sé ed anche quando non sia individuabile uno specifico beneficiario - autonomo presupposto impositivo in forza della L. n. 286 del 2006, art. 2, comma 47, che assoggetta tali atti, in mancanza di disposizioni di segno contrario, ad un onere fiscale parametrato sui criteri di cui alla imposta sulle successioni e donazioni”. Con la recente sentenza n. 2334 del 2024, la Suprema Corte ha ribadito che il presupposto che legittima l’ordinaria “tassazione all’uscita” del trust è l’arricchimento gratuito in capo al beneficiario. Infatti, ai fini dell’applicazione delle imposte di successione e donazioni, di registro, ipotecaria e catastale è necessario, ai sensi dell’art. 53 Cost., un trasferimento effettivo di ricchezza, mediante un’attribuzione patrimoniale stabile e non meramente strumentale. Così che il trasferimento imponibile non è né l’atto costitutivo del trust, né quello di dotazione patrimoniale fra settor e trustee, ma solo l’atto di attribuzione finale ai beneficiari di beni e diritti. Tale orientamento è stato fatto proprio anche dall’Agenzia delle entrate, con la Circolare n. 34/E/2022, ove viene previsto che “Alla luce dell’indirizzo assunto dalla Suprema Corte, che viene recepito in questa sede, devono ritenersi superate le indicazioni fornite con i sopra richiamati documenti di prassi, posti alla base dell’attività impositiva e del contenzioso, con riferimento agli atti di dotazione di beni in trust, specificamente contenuti nella circolare n. 48/E del 2007 ai paragrafi 5.2, 5.3 e 5.5”. Alla luce di quanto detto, il legislatore delegato ha introdotto il nuovo art. 4-bis del DLgs n. 346/1990, che dispone espressamente anche per i trust il regime di tassazione ordinaria “all’uscita”, affermando che l’imposta sulle successioni e donazioni si applica, al momento del trasferimento dei beni e dei diritti a favore dei beneficiari, anche ai trust e agli altri vincoli di destinazione, in quanto idonei a determinare arricchimenti gratuiti dei beneficiari. Per i trust e gli altri vincoli di destinazione, l’imposta è dovuta, ai sensi del nuovo co. 2-bis dell’art. 2 del TUS: Inoltre, il legislatore delegato ha introdotto accanto a regime ordinario, la possibilità per disponente o trustee di optare per la corresponsione dell’imposta rispettivamente in occasione di ciascun conferimento o nel momento in cui viene aperta la successione, così anticipando il momento della tassazione, che sarà “in entrata”. Il legislatore ha così introdotto una previsione che permette di anticipare il momento dell’imposizione, consentendo ai contribuenti una miglior programmazione fiscale e all’Erario un incasso anticipato rispetto al momento dell’effettivo trasferimento dei beni e dei diritti ai beneficiari. Nel caso in cui si decida di optare per la “tassazione in entrata”, dovrà esercitarsi l’opzione in occasione di ciascun conferimento, sia in caso di donazioni formali, sia in caso di donazioni (liberalità) informali. Trattandosi di una facoltà, il legislatore ha di fatto creato un doppio binario: Questo doppio binario evidenza, tuttavia, alcune criticità, tra cui la necessità di tenere una rendicontazione del trust, la quale permetta di distinguere tra la parte di patrimonio del trust già tassata all’entrata e la parte di patrimonio che, invece, dovrà essere tassata all’uscita. Si segnala, infine, che è stato espressamente previsto che, nel caso in cui al momento del conferimento, ovvero all’apertura della successione, i beneficiari non siano individuati, l’imposta si calcolerà sulla base dell’aliquota più elevata. Tale conclusione appare logica, in quanto in caso di trust opachi, non potendosi indentificare i beneficiari dell’arricchimento gratuito, non sarà possibile applicare le franchigie e le aliquote previste in caso di donazioni verso particolari categorie di soggetti (cfr. artt. 7 e 56 del TUS). Quanto, infine, alla decorrenza delle modifiche in parola, si rileva che le stesse trovano applicazione anche con riferimento ai trust già istituiti alla data di entrata in vigore della norma, così garantendo uniformità nella disciplina dei trust. RDP e CV
