Reddito di lavoro autonomo: omnicomprensivo e con regole semplificate

Escluse dal reddito di lavoro autonomo le spese sostenute per conto del cliente e da questi rimborsate. Sono queste alcune delle novità che derivano dalla riscrittura degli articoli del TUIR dedicati alla disciplina relativa alla determinazione del reddito di lavoro autonomo. L’articolo 6 del decreto legislativo recante un altro tassello della riforma IRPEF e IRES, attuativo della legge delega per la riforma fiscale (Legge n. 111/2023), atteso la prossima settimana all’esame preliminare del Consiglio dei Ministri, interviene in maniera significativa in materia di reddito di lavoro autonomo, sostituendo l’attuale articolo 54, con gli articoli da 54 a 54-octies.

Ma andiamo con ordine

Secondo quanto previsto dalla nuova formulazione dell’articolo 54 del TUIR, il reddito derivante dall’esercizio di arti e professioni è costituito dalla differenza tra tutte le somme e i valori in genere a qualunque titolo percepiti nel periodo di imposta in relazione all’attività artistica o professionale e l’ammontare delle spese sostenute nel periodo stesso nell’esercizio dell’attività, salvo quanto diversamente stabilito nel presente articolo e negli altri articoli del capo V.

Le somme e i valori in genere percepiti nel periodo di imposta successivo a quello in cui gli stessi sono stati corrisposti dal sostituto d’imposta si imputano al periodo di imposta in cui sussiste l’obbligo per quest’ultimo di effettuazione della ritenuta (vale il principio di cassa).

Di conseguenza, diversamente da quanto previsto dall’attuale formulazione dell’articolo 54, comma 1 in esame, il reddito di lavoro autonomo non è più costituito soltanto dalla differenza tra l'ammontare dei compensi in denaro o in natura percepiti nel periodo di imposta, anche sotto forma di partecipazione agli utili, e quello delle spese sostenute nel periodo stesso nell'esercizio dell'arte o della professione. Non solo, ma in considerazione di quanto specificato nella relazione illustrativa alla bozza di decreto in esame, in virtù del nuovo principio di onnicomprensività, viene eliminato il comma 1-quater dell’articolo 54, secondo il quale concorrono a formare il reddito da lavoro dipendente i corrispettivi percepiti a seguito di cessione della clientela o di elementi immateriali, comunque, riferibili all’attività artistica o professionale, la cui concorrenza alla formazione del reddito risulta implicitamente confermata dal nuovo criterio generale.

Nel calcolo del reddito di lavoro autonomo non devono essere considerati e, quindi, non concorrono alla sua formazione:

• contributi previdenziali e assistenziali stabiliti dalla legge a carico del soggetto che li corrisponde;
• rimborso delle spese sostenute dall’esercente arte o professione per l’esecuzione di un incarico e addebitate analiticamente in capo al committente;
• riaddebito ad altri soggetti delle spese sostenute per l’uso comune degli immobili utilizzati, anche promiscuamente, per l’esercizio di tali attività e per i servizi a essi connessi.

Si tratta di una novità significativa, se si considera che ad oggi il rimborso delle spese sostenute per conto del cliente e a questi addebitate concorrono a formare la base imponibile per intero, pur potendo (con riferimento a determinate tipologia di spesa) essere ammesse in deduzione dal reddito stesso solo per parte del loro ammontare.

Si pensi a titolo esemplificativo alle spese di vitto e alloggio che un contribuente può sostenere nello svolgimento di un mandato professionale; le stesse in considerazione della nuova previsione legislativa non concorreranno può alla formazione del reddito di lavoro autonomo.

Tuttavia, le spese sostenute dall’esercente arte o professione per l’esecuzione di un incarico e addebitate analiticamente in capo al committente e quelle sostenute per l’uso comune degli immobili utilizzati, anche promiscuamente, per l’esercizio di tali attività e per i servizi a essi connessi e riaddebitate ad altri soggetti non sono ammesse in deduzione dal reddito di lavoro autonomo del soggetto che le sostiene.

È quanto previsto dal nuovo articolo 54-ter “Rimborsi e riaddebiti” che però stabilisce che le spese sostenute dall’esercente arte o professione per l’esecuzione di un incarico, laddove addebitate analiticamente in capo al committente e da quest’ultimo non rimborsate, sono deducibili a partire dalla data in cui:

• il committente ha fatto ricorso o è stato assoggettato a uno degli istituti di regolazione disciplinati dal codice della crisi d'impresa e dell'insolvenza di cui al decreto legislativo 12 gennaio 2019, n. 14, o a procedure estere equivalenti, previste in Stati o territori con i quali esiste un adeguato scambio di informazioni;
• la procedura esecutiva individuale nei confronti del committente sia rimasta infruttuosa;
• il diritto alla riscossione del corrispondente credito si è prescritto.

Le spese in questione, laddove siano di importo non superiore a euro 2.500 comprensivo del compenso ad esse relativo, che non sono state rimborsate dal committente entro un anno dalla loro fatturazione sono in ogni caso deducibili a partire dal periodo d’imposta nel corso del quale scade il detto periodo annuale.

Plusvalenze e minusvalenze

Mediante l’inserimento dell’articolo 54-bis “Plusvalenze e altri proventi” viene confermato il dettato dell’articolo 54, co. 1-bis del TUIR secondo il quale le plusvalenze dei beni mobili strumentali, esclusi gli oggetti d’arte, di antiquariato o da collezione di cui all’articolo 54-septies, comma 2, concorrono a formare il reddito se:

1. sono realizzate mediante cessione a titolo oneroso;
2. sono realizzate mediante il risarcimento, anche in forma assicurativa, per la perdita o il danneggiamento dei beni;
3. i beni vengono destinati al consumo personale o familiare dell’esercente l’arte o la professione o a finalità estranee all’arte o professione.

Allo stesso modo, viene previsto - nuovo articolo 54-quater – che le minusvalenze dei beni mobili strumentali, esclusi gli oggetti d’arte, di antiquariato o da collezione di cui all’articolo 54-septies, comma 2, determinate con gli stessi criteri stabiliti per le plusvalenze, sono deducibili se realizzate a titolo oneroso o mediante risarcimento.

Spese per beni mobili e immobili

Confermata la disciplina relativa alla deduzione delle spese per beni mobili e immobili.

Nel dettaglio:

• per i beni strumentali, esclusi i beni immobili e gli oggetti d’arte, di antiquariato o da collezione sono ammesse in deduzione quote annuali di ammortamento non superiori a quelle risultanti dall’applicazione al costo dei beni dei coefficienti stabiliti, per categorie di beni omogenei, con decreto del Ministro dell’economia e delle finanze, ridotti alla metà per il primo periodo d’imposta. È tuttavia consentita la deduzione integrale, nel periodo d’imposta in cui sono state sostenute, delle spese di acquisizione di beni strumentali il cui costo unitario non sia superiore a euro 516,40;
• la deduzione dei canoni di locazione finanziaria di beni strumentali è ammessa: a) in caso di beni immobili, per un periodo non inferiore a dodici anni; b) in caso di beni di cui all’articolo 164, comma 1, lettera b), per un periodo non inferiore al periodo di ammortamento corrispondente al coefficiente stabilito a norma del primo periodo; c) in tutti gli altri casi, per un periodo non inferiore alla metà del periodo di ammortamento corrispondente al coefficiente stabilito a norma del primo periodo. I canoni di locazione finanziaria dei beni strumentali sono deducibili nel periodo d’imposta in cui maturano;
• le spese relative all’acquisto di beni mobili, adibiti promiscuamente all’esercizio dell’arte o professione e all’uso personale o familiare del contribuente, sono ammortizzabili, o deducibili se il costo unitario non è superiore a euro 516,40, nella misura del 50%;
• le quote d’ammortamento, i canoni di locazione anche finanziaria o di noleggio e le spese di impiego e manutenzione relativi ad apparecchiature terminali per servizi di comunicazione elettronica a uso pubblico sono deducibili nella misura dell’80%.

Mediante l’inserimento nel nuovo articolo 54-sexies viene disegnata la disciplina per la deduzione delle spese relative a beni ed elementi immateriali, dispone che:

• le quote di ammortamento del costo dei diritti di utilizzazione di opere dell’ingegno, dei brevetti industriali, dei processi, formule e informazioni relativi a esperienze acquisite in campo industriale, commerciale o scientifico sono deducibili in misura non superiore al 50% del costo;
• le quote di ammortamento del costo degli altri diritti di natura pluriennale sono deducibili in misura corrispondente alla durata di utilizzazione prevista dal contratto o dalla legge;
• le quote di ammortamento del costo di acquisizione della clientela e di elementi immateriali relativi alla denominazione o ad altri elementi distintivi dell’attività artistica o professionale sono deducibili in misura non superiore a un diciottesimo del costo.

Confermata, infine, la deduzione di altre spese:

• le spese relative a prestazioni alberghiere e a somministrazione di alimenti e bevande sono deducibili nella misura del 75% e, in ogni caso, per un importo complessivamente non superiore al 2% dell’ammontare dei compensi percepiti nel periodo di imposta;
• le spese di rappresentanza sono deducibili nei limiti dell’1% dei compensi percepiti nel periodo d’imposta. Sono comprese nelle spese di rappresentanza anche quelle sostenute per l’acquisto o l’importazione di oggetti di arte, di antiquariato o da collezione, anche se utilizzati come beni strumentali per l’esercizio dell’arte o professione, nonché quelle sostenute per l’acquisto o l’importazione di beni destinati a essere ceduti a titolo gratuito.

Sono integralmente deducibili:

• entro il limite annuo di 10.000 euro, le spese per l’iscrizione a master e a corsi di formazione o di aggiornamento professionale nonché le spese di iscrizione a convegni e congressi, comprese quelle di viaggio e soggiorno;
• entro il limite annuo di 5.000 euro, le spese sostenute per i servizi personalizzati di certificazione delle competenze, orientamento, ricerca e sostegno all’auto-imprenditorialità, mirate a sbocchi occupazionali effettivamente esistenti e appropriati in relazione alle condizioni del mercato del lavoro, erogati dagli organismi accreditati ai sensi della disciplina vigente;
• gli oneri sostenuti per la garanzia contro il mancato pagamento delle prestazioni di lavoro autonomo fornita da forme assicurative o di solidarietà.

RDP e CV